Освобождение от обязанностей плательщика НДС

Статья: Невозможное - возможно... или Освобождение от обязанностей плательщика НДС задним числом (Гришина О.П.) ("НДС: проблемы и решения", 2013, N 12) {КонсультантПлюс}

Положениями ст. 145 НК РФ определено не только само право на использование освобождения от обязанностей плательщика НДС, но и требования, которые необходимо соблюсти для получения данного освобождения. Освобождение от обязанностей плательщика НДС - это не что иное, как право, позволяющее хозяйствующему субъекту не уплачивать НДС по операциям на внутреннем рынке в течение 12 календарных месяцев (п. 4 ст. 145 НК РФ) и, как следствие, не отчитываться по данному налогу перед налоговой инспекцией. Однако в силу прямого указания п. 5 ст. 148 НК РФ такие лица обязаны выставлять счета-фактуры с пометкой "без НДС".

Помимо этого, в ст. 145 НК РФ прописан ряд процессуальных моментов, связанных с реализацией данного права. Но, как видно, прописаны они недостаточно четко. В противном случае не возникло бы спора, ставшего предметом рассмотрения служителями Фемиды. Что послужило причиной для разногласий?

В п. 3 ст. 145 НК РФ сказано, что лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в п. 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

При этом право на освобождение от уплаты НДС носит заявительный характер. Уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Как гласит п. 7 настоящей статьи, налогоплательщик не обязан представлять уведомление и документы в налоговый орган, он может их направить и по почте заказным письмом.

Между тем описанный налоговыми нормами классический вариант получения освобождения от обязанностей плательщика НДС не регламентирует порядок реализации указанного права в ситуации, когда хозяйствующий субъект признается плательщиком НДС по результатам мероприятий налогового контроля. А подобные ситуации на практике далеко не редкость.

Представим типичную ситуацию. Налогоплательщик в отношении осуществляемого вида деятельности применяет (очевидно, искренне заблуждаясь) спецрежим в виде ЕНВД и добросовестно исполняет обязанности, предписанные гл. 26.3 НК РФ (в силу специфики журнала не будем вдаваться в подробности, касающиеся применения данного режима). Однако налоговые инспекторы в ходе проводимой проверки иначе квалифицируют деятельность, осуществляемую налогоплательщиком. В результате они пересчитывают налоговые обязательства последнего и доначисляют налоги по общей системе налогообложения.

В описанной ситуации хозяйствующий субъект признается плательщиком НДС, что называется, постфактум, или задним числом. Почему бы ему тогда не освободиться от уплаты НДС тоже задним числом, подтвердив такое право? В противном случае налогоплательщик, признанный плательщиком НДС по результатам проверки, оказывается в неравном положении по сравнению с теми налогоплательщиками, которые реализуют данное право в сроки, предписанные ст. 145 НК РФ.

Главное - своевременно подать уведомление. Как бы абсурдно это ни звучало, тем не менее это так. И здесь имеют значение совершенно иные сроки, отличные от сроков, оговоренных в п. 3 ст. 145 НК РФ.

На это указывает вывод, сделанный Президиумом ВАС РФ в Постановлении N 3365/13. Если инспекторы при проведении выездной проверки признают необоснованным применение налогоплательщиком специального (льготного) режима налогообложения и отражают эти выводы в акте материалов проверки, заявление и документы, подтверждающие освобождение по ст. 145 НК РФ, инспекторы обязаны учесть при вынесении решения (то есть проверить выполнение установленных критериев).

Кстати, времени на подачу уведомления и документов, подтверждающих право на такое освобождение, более чем предостаточно. Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка в течение одного месяца, со дня получения акта налоговой проверки вправе представить письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Но вернемся к Постановлению N 3365/13. В пользу своего решения арбитры привели следующие аргументы. Институт освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС направлен на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.

Таким образом, условием для реализации права на применение освобождения является соответствие размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом (не более 2 млн руб. за три предшествующих последовательных календарных месяца), а возможность применения освобождения обусловлена совершением налогоплательщиком операций, не имеющих значения для целей взимания налога исходя из их несущественного объема.

Отсутствие определенного порядка реализации права на освобождение от уплаты НДС для случаев, когда о необходимости уплаты данного налога становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, не означает, что указанное право не может быть реализовано налогоплательщиком.

Итак, никто не станет отрицать очевидное: в Налоговом кодексе прямо не прописано, что право на освобождение от обязанностей плательщика НДС имеет обратную силу. Однако выводы, сделанные Президиумом ВАС РФ в Постановлении N 3365/13, недвусмысленно на это указывают. Поэтому те налогоплательщики, которым контролеры вменяют неправомерное применение специальных налоговых режимов, могут подать уведомление об освобождении от уплаты НДС, не соблюдая условий (в части сроков), установленных ст. 145 НК РФ. Проигнорировать такое уведомление инспекторы теперь не вправе.