Лимит выручки для освобождения от НДС

Статья: Лимит выручки для освобождения от НДС (Шишкова О.) ("Информационный бюллетень "Экспресс-бухгалтерия", 2013, N 8) {КонсультантПлюс}

Пунктом 1 ст. 145 Налогового кодекса предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма их выручки от реализации без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей. Для этого не позднее 20-го числа месяца, с которого хозяйствующий субъект отказывается от статуса налогоплательщика, необходимо направить в ИФНС по месту учета уведомление об использовании права на освобождение по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342, и документы, подтверждающие соблюдение лимита по выручке. При выполнении данного требования в течение следующих 12 месяцев фирма или предприниматель будут освобождены от обязанностей плательщика НДС. Правда, выставлять счет-фактуру при реализации товаров (работ, услуг) с пометкой "Без НДС", как это предусмотрено п. 5 ст. 168 Налогового кодекса, им все же придется (Постановление ФАС Центрального округа от 26 сентября 2012 г. N А48-4663/2011). Кроме того, п. 6 ст. 145 Кодекса в состав документов, подтверждающих право на освобождение от НДС, включена выписка из книги продаж. Следовательно, отказаться от ее ведения не получится. Ведь по истечении 12 месяцев, не позднее 20-го числа месяца, следующего за последним из них, хозяйствующий субъект обязан направить в инспекцию документы, свидетельствующие о соблюдении им лимита выручки в течение всего данного срока, причем в рамках любых трех идущих подряд месяцев, которые приходятся на таковой (п. 4 ст. 145 НК). Проще говоря, если хозяйствующий субъект использовал освобождение от НДС (к примеру, с марта 2012 г. по февраль 2013 г.), то его выручка должна составлять в совокупности не более двух миллионов как за март - май, так и за апрель - июнь, май - июль и т.д. (Постановления Президиума ВАС РФ от 12 августа 2003 г. N 2500/03, ФАС Поволжского округа от 27 февраля 2007 г. N А49-3926/2006, ФАС Волго-Вятского округа от 27 сентября 2005 г. N А29-10838/2004а). Подтверждается данный вывод и п. 5 ст. 145 Налогового кодекса, согласно которому при превышении лимита выручки фирма или предприниматель будут считаться полноценным плательщиком НДС с 1-го числа месяца, на который приходится такое превышение (Письмо Минфина России от 6 мая 2010 г. N 03-07-14/32).

Помимо этого по истечении 2-месячного срока в ИФНС следует направить уведомление либо о продлении освобождения, либо об отказе от него (п. 4 ст. 145 НК).

Установив показатель выручки как определяющий фактор наличия у налогоплательщика права на освобождение от НДС, законодатель довольно скудно регламентировал порядок его расчета. Ст. 145 Налогового кодекса лишь определено, что он принимается во внимание без учета налога. А вот указаний относительно того, следует ли при расчете выручки принимать во внимание суммы, полученные от операций, не подлежащих обложению НДС либо не образующих объекта обложения по данному налогу, данная статья не содержит. Зато представители Минфина не раз указывали, что, к примеру, выручка от реализации земельного участка, не являющаяся согласно пп. 6 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса объектом обложения НДС, учитывается при исчислении рассматриваемого лимита в общем порядке (Письма ведомства от 15 октября 2012 г. N 03-07-07/107, от 20 сентября 2012 г. N 03-07-07/94). Исходя из этого можно с уверенностью заключить, что, с точки зрения чиновников, учету в данном случае подлежат и доходы от операций по реализации, освобожденные от обложения НДС на основании ст. 149 Кодекса. Правда, в отношении доходов от розничных продаж в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, финансисты в Письме от 26 марта 2007 г. N 03-07-11/71 все указывали, что в выручке, определяемой в целях освобождения от НДС, они не учитываются.

Судьи же в большинстве своем в принципе исходят из того, что в целях применения освобождения по ст. 145 Налогового кодекса лимит выручки определяется только по доходам от операций, которые облагаются НДС (Определение ВАС РФ от 14 декабря 2007 г. N 16471/07, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20 марта 2012 г. по делу N А45-11287/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18 января 2011 г. по делу N А19-9447/10, ФАС Поволжского округа от 13 октября 2011 по делу N А12-398/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 10 июня 2011 г. по делу N А01-1343/2010). Однако в арбитражной практике все же встречаются и противоположные решения, в которых арбитры рассуждают аналогично представителям Минфина. В частности, речь идет о Постановлениях ФАС Поволжского округа от 10 ноября 2011 г. по делу N А06-1875/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 21 февраля 2012 г. N ВАС-810/12) и ФАС Северо-Западного округа от 30 ноября 2010 г. по делу N А66-3032/2010.

Обратите внимание! Воспользоваться правом на освобождение от НДС можно лишь в части реализации товаров, не являющихся подакцизными, и не будучи участником проекта "Сколково" (ст. 145 НК, Определение КС РФ от 10 ноября 2002 г. N 313-О).

В связи с отсутствием единообразия в толковании и применении арбитражными судами п. 1 ст. 145 Налогового кодекса одно из аналогичных дел в конце концов было передано в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора (Определение ВАС РФ от 21 сентября 2012 г. N ВАС-10252/12).

Итак, обществом осуществлялись как облагаемые НДС операции, так и операции, освобожденные от данного налога на основании пп. 14 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса. При этом компания применяла освобождение от НДС, предусмотренное ст. 145 Кодекса, исчисляя установленный ею лимит исходя из доходов только от тех операций по реализации, которые подлежат включению в налоговую базу по НДС. Однако пересчитав его с учетом выручки от операций, не подлежащих налогообложению, налоговые инспекторы по итогам камеральной проверки "уточненки" общества пришли к выводу, что освобождение, предусмотренное ст. 145 Налогового кодекса, организацией применяется неправомерно. Выводы контролеров поддержал суд как первой, так и апелляционной инстанций. В кассации дело не рассматривалось.

Однако Президиум ВАС РФ в Постановлении от 27 ноября 2012 г. N 10252/12 указал, что по смыслу п. 1 ст. 145 Налогового кодекса институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика направлен на снижение налогового бремени с налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, а не в принципе небольшие обороты. В таких условиях, подчеркнули судьи, и предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, должен рассчитываться только применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС. В частности, отметили они, такой подход корреспондирует с правовой позицией Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 18 марта 2003 г. N 9579/02. В нем высшие судьи разъяснили, что при расчете лимита выручки не учитываются не облагаемые НДС обороты по реализации товаров, совершенные в рамках "вмененной" деятельности.

При этом арбитры также указали, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, которые приняты на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в Постановлении N 10252/12 толкованием, могут быть пересмотрены в связи с новыми обстоятельствами (п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК).