Возмещение работникам затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья в 2012 г. также учитывается в расходах на оплату труда


Статья: Особенности предоставления займов работникам (Данилова В.В.) ("Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 2) {КонсультантПлюс}



"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 2


ОСОБЕННОСТИ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ЗАЙМОВ РАБОТНИКАМ


В настоящее время у многих возникает потребность в деньгах. Одним из способов получения недостающей суммы является заем, предоставленный работнику организацией, в которой он трудится. В статье рассмотрены налоговые последствия предоставления займов работникам.


Отражаем займы в бухгалтерском учете


Для учета расчетов с работниками организации по предоставленным им займам необходимо использовать счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73/1 "Расчеты по предоставленным займам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета).

Выдача и возврат займа сопровождаются следующими проводками:

  • Дебет 73/1 Кредит 50 (51) - выданы (перечислены) денежные средства по займу;
  • Дебет 70 Кредит 73/1 - отражено погашение займа (части займа) за счет начисленной заработной платы (основание - заявление работника);
  • Дебет 50 (51) Кредит 73/1 - отражено поступление сумм платежей по договору займа (не из заработной платы).

При выдаче займа в неденежной форме производится следующая запись: Дебет 73/1 Кредит 10 (41 и др.) - на стоимость переданных материальных ценностей.

В целях налогообложения прибыли организаций сумма выданного займа не признается расходом (п. 3 ПБУ 10/99), а возвращенные суммы в счет погашения займа - доходом (п. 3 ПБУ 9/99).

Проценты, причитающиеся заимодавцу, в бухгалтерском учете признаются прочими доходами ежемесячно на последний день отчетного месяца (если иной порядок не установлен учетной политикой организации) (п. п. 7 и 16 ПБУ 9/99). Данные доходы отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91/1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов с заемщиком.

Следует учитывать, что для отражения задолженностей заемщика по предоставленному займу и начисленным процентам организация может открыть отдельные субсчета второго порядка. При предоставлении займа работнику таковыми могут быть 73/1-1 и 73/1-2.


Когда надо удержать НДФЛ с суммы выданного займа?


Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, под которой, в частности, понимают выгоду, полученную от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (ст. 212 НК РФ).

Напомним, что сумма займа не включается в налогооблагаемый доход работника-заемщика, поскольку носит возвратный характер.

Следовательно, материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными средствами является доходом работника, который необходимо учитывать в его налоговой базе по НДФЛ.

Таким образом, облагаемый доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, возникает у заемщика в случаях, если:

  • по условиям договора займа (кредитного договора) предусмотрена уплата процентов по ставке, составляющей менее 2/3 ставки рефинансирования Банка России;
  • выданный заем (кредит) является беспроцентным.

Ставка НДФЛ по материальной выгоде составляет 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Определить базу по НДФЛ, исчислить налог и заплатить его в бюджет обязана организация как налоговый агент (п. 2 ст. 212 НК РФ).

Заем на приобретение жилья. Облагаемого дохода не возникнет, если заем выдан на определенные цели: на новое строительство либо приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, а также на приобретение земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли в них. Если при этом гражданин имеет право на получение имущественного вычета, исчислять НДФЛ с суммы материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование таким займом, не нужно (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

При этом уточним, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ материальная выгода освобождается от НДФЛ, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета (пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ), подтвержденное налоговым органом в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 220 НК РФ. Другими словами, для того чтобы не платить НДФЛ с материальной выгоды, надо будет иметь уведомление, подтверждающее право налогоплательщика на имущественный вычет.

Напомним, что Федеральным законом N 158-ФЗ ст. 217 НК РФ дополнена п. 40, в соответствии с которым не подлежали обложению НДФЛ суммы, выплачиваемые организациями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (п. 24.1 ст. 255 НК РФ). При этом данный пункт применялся с 01.01.2009 до 01.01.2012 в силу п. п. 1 и 2 ст. 7 Федерального закона N 158-ФЗ. Однако в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, статью 15 Закона Российской Федерации "О статусе судей в Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" с 01.01.2012 признаны утратившими силу ограничения по применению п. 40 ст. 217 НК РФ. Таким образом, данная норма действует и после 01.01.2012.

В то же время на практике возникает вопрос: облагаются ли НДФЛ затраты по уплате процентов по ипотечному кредиту, которые организация возмещает своему работнику путем перечисления денежных средств непосредственно банку?

По мнению Минфина, изложенному в Письме от 29.12.2010 N 03-04-06/6-322, п. 40 ст. 217 НК РФ в данном случае не применяется, так как не происходит возмещения непосредственно работнику сумм ранее уплаченных им процентов. Соответственно, у работника образуется доход в натуральной форме, который подлежит налогообложению.

Однако ранее финансовое ведомство придерживалось иной точки зрения. В Письме от 17.11.2008 N 03-04-06-01/336 отмечено, что возмещение затрат своих работников по уплате процентов по займам на приобретение (строительство) жилья связывается с самим фактом выплаты, направленной на возмещение затрат, вне зависимости от того, в каком порядке такие выплаты производятся. При этом указано, что возмещение работникам затрат по уплате процентов по займам путем перечисления денежных средств непосредственно банку не противоречит положениям п. 40 ст. 217 НК РФ.

Исходя из противоречивых разъяснений финансового ведомства считаем, что в данном случае работнику целесообразно написать заявление на имя работодателя с просьбой возмещать ему банковские проценты по кредиту на приобретение (строительство) жилья, указав, что данное возмещение необходимо перечислять на счет в банке. В то же время, отметим, и в этом случае споров с налоговой не избежать.


Облагаются ли суммы выданных займов страховыми взносами?


Частью 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ  определено, что объектом обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

Напомним, что гражданско-правовым признается договор займа, по которому одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Иными словами, по данному договору передаются права собственности на деньги либо вещи, определенные родовыми признаками, а не на выполненные работы или оказанные услуги.

Соответственно, выплаты по договору займа, а также проценты по нему на основании п. 1 ст. 807 ГК РФ и ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ не относятся к объекту обложения страховыми взносами (Письмо Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 N 1239-19). Кроме того, материальная выгода в виде экономии на процентах, получаемая работником на основании заключенного договора беспроцентного займа, также не может быть квалифицирована как выплата или вознаграждение работнику. Следовательно, сумма материальной выгоды в базу для начисления страховых взносов не включается и объектом обложения не является.

Также следует помнить, что согласно ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ база для начисления страховых взносов для плательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 указанного Закона, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, поименованных в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ.

Пунктом 1 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ определено, что объектом обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

Пунктом 2 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ установлено, что база для начисления страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 указанной статьи, начисленных страхователями в пользу застрахованных, за исключением сумм, указанных в ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ.

Соответственно, на основании п. 13 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ и пп. 14 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний суммы, выплаченные работодателями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам на приобретение жилого помещения.

Таким образом, если организация уплачивает за работника проценты по целевому займу, взятому на потребительские цели, а не на приобретение (строительство) жилья, то такие выплаты подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке. Аналогичное мнение представлено в Письме ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985.


Проценты по займам и налог на прибыль


Денежные средства, переданные работнику по договору займа, не учитываются в составе расходов в целях исчисления прибыли на основании п. 12 ст. 270 НК РФ. При этом проценты, причитающиеся к получению организацией по договору займа, подлежат включению в состав внереализационных доходов в установленном договором размере (п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

Однако в соответствии с п. 24.1 ст. 255 НК РФ организации вправе учитывать в целях налогообложения прибыли суммы возмещения работникам затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилого помещения. Указанное возмещение учитывается в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда.

Напомним, что с 01.01.2012 согласно ч. 3 ст. 3 Федерального закона N 330-ФЗ ограничение по сроку применения указанной нормы утратило силу, то есть работодатели в 2012-м и в последующих годах вправе учитывать в расходах суммы указанных компенсаций. Кроме того, организация может учесть возмещение работнику процентов по займу на приобретение жилья, оформленного в общую долевую (совместную) собственность с супругой (супругом), детьми, если фактические затраты несет именно работник, так как п. 24.1 ст. 255 НК РФ прямо указывает на то, что при исчислении прибыли учитываются расходы на возмещение затрат по уплате процентов работника, а не его супруги (супруга) или иного лица.


В.В.Данилова

Эксперт журнала

"Оплата труда:

бухгалтерский учет

и налогообложение"