Право на возмещение, установленное НК РФ


"Возмещение убытков, причиненных налоговыми органами (их должностными лицами)" (Долгополов О.И.) ("Налоговый вестник", 2010) {КонсультантПлюс}


В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики  имеют право требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями либо действиями (бездействием) налоговых органов и их должностных лиц. Налоговые органы, в свою очередь, несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам (плательщикам сборов и налоговым агентам) вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей. Убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами (п. 1 ст. 35 НК РФ).

Таким образом, исходя из общих положений пп. 14 п. 1 ст. 21, ст. 35 НК РФ, можно сделать следующие основные выводы:

  • возмещению подлежат только убытки;
  • право на возмещение принадлежит налогоплательщикам (плательщикам сборов и налоговым агентам);
  • убытки должны быть следствием неправомерных действий (решений) или бездействия налоговых органов, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей;
  • возложение возмещения убытков является ответственностью налоговых органов, которая обеспечивается гарантией государства возместить убытки;
  • ответственность несет налоговый орган, а не его конкретный работник;
  • убытки возмещаются за счет федерального бюджета.

Пунктом 1 ст. 82 НК РФ установлено: деятельность уполномоченных органов по контролю над соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ, признается налоговым контролем.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ. Это означает, что налоговые органы наделены законодателем широким спектром полномочий при осуществлении налогового контроля.

В силу прямого указания в ст. 103 НК РФ:

  • при проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении;
  • убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).
Следовательно, в отличие от общих положений, указанных в ст. 35 НК РФ, понятие убытков более конкретизировано;
  • за причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами. В отличие от субъектов, которым возмещаются убытки, определенных в ст. 35 НК РФ, в данном случае убытки возмещаются проверяемым лицам, их представителям;
  • убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами, т.е. случаи возмещения убытков, причиненных правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, должны быть прописаны в иных федеральных законах.

Таким образом, можно выделить:

  • общий порядок возмещения убытков (пп. 14 п. 1 ст. 21, ст. 35 НК РФ), который предусматривает возмещение убытков, причиненных неправомерными действиями (решениями) или бездействием налоговых органов, а равно неправомерными действиями (решениями) или бездействием должностных лиц и других работников налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей;
  • специальный порядок возмещения убытков (ст. 103 НК РФ), предусматривающий возмещение убытков, причиненных неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля.

Налоговые органы действуют как властно-обязывающие, а налогоплательщики, в частности предприниматели и организации, осуществляют свою деятельность на началах риска.

Предпринимательская деятельность сама по себе носит рисковый характер. Она может принести как прибыль, так и убытки. Риск ответственности несет субъект предпринимательской деятельности, не проявивший должной осторожности (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.01.2006 N Ф03-А04/05-1/4626).

Предпринимательский риск - основная экономическая категория, зависящая как от субъективных, так и от объективных факторов. Это свидетельствует о том, что результат предпринимательской деятельности в основном носит случайный и вероятностный характер, что также сказывается на возможности возместить убытки.

Отсутствие каких-либо нормативно установленных критериев оценок убытков, порядка и механизма их возмещения, наличие в НК РФ отсылочных норм к "иным федеральным законам" свидетельствуют о том, что при определении понятия "убытки" и порядка их возмещения следует соотносить нормы НК РФ с нормами других отраслей законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Все это усложняет процесс получения возмещения.