"Современный бухучет", 2013, N 1

 

Статья: Порядок в первичной документации - важнейший фактор достижения достоверности бухгалтерского учета (Мартикян Е.Н.) ("Современный бухучет", 2013, N 1) {КонсультантПлюс}

С 1 января 2013 г. вступил в действие Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Рассмотрим ст. 9 "Первичные учетные документы" нового Закона, поскольку правильность оформления хозяйственных операций является одним из важнейших условий ведения грамотного бухгалтерского учета и налогообложения. В Налоговом кодексе РФ (НК РФ) разъясняется, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Новый Закон о бухгалтерском учете характеризуется либерализацией требований к оформлению первичной документации, он разрешает руководству организации самостоятельно утверждать любые формы первичных документов с соблюдением одного условия - документ должен содержать обязательные реквизиты:

- наименование документа;

- дату его составления;

- наименование экономического субъекта, составившего документ;

- содержание факта хозяйственной жизни;

- величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

- подписи названных выше лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Формы первичных учетных документов, представленных должностным лицом, на которое возложено ведение бухучета, утверждает руководитель экономического субъекта. Данное нововведение не коснулось организаций государственного сектора, для которых формы учетных документов должны устанавливаться в соответствии с бюджетным законодательством. Руководитель обязан утверждать формы первичных документов независимо от того, какой для этого используется бланк - унифицированный или нет.

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъясняется, что с 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).

Некоторые документы не могут быть изменены организацией в силу действия иных регламентирующих документов. Например, в Положении Банка России от 12.10.2011 N 373-П "О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации" установлена необходимость применения кассовых документов с указанием кодов, соответствующих документам из альбома унифицированных форм: кассовые ордера, формы кассовой книги. Это означает, что на предприятии учет наличных и безналичных расчетов в обязательном порядке должен осуществляться с помощью унифицированных форм.

По мнению автора, налогоплательщикам не стоит торопиться самостоятельно заниматься разработкой первичной документации, поскольку, как правило, при введении в действие новых нормативных актов остается множество вопросов, которые могут разрешиться только в ходе практической работы.

Например, в новом Законе прописано, что первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. А как быть, если покупателю выставляется счет-фактура в бумажном варианте, а сам продавец тот же счет-фактуру хранит в электронном виде.

В Законе N 402-ФЗ есть разъяснение, что в случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление первичного учетного документа другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа за свой счет изготавливать на бумажном носителе копии первичного учетного документа, составленного в виде электронного документа. Но на практике часто возникают ситуации, когда плата за продукцию (товары, оказание услуг) производится на основании выставленного счета. Ясно, что и в данной ситуации продавец, скорее всего, второй экземпляр будет хранить в бумажном варианте, хотя в новом Законе по этому поводу разъяснений нет.

Поскольку речь зашла о таком документе, как счет-фактура, то можно вспомнить, что у бухгалтеров возникали вопросы по заполнению граф 2, 2а, 3 и 4 при оказании услуг, а также при передаче имущественных прав. Согласно п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137), в графах 2, 2а, 3 и 4 счета-фактуры следует отражать соответственно код и условное обозначение (национальное) единицы измерения, количество и цену (тариф) за единицу измерения (см. также Письмо Минфина России от 15.10.2012 N 03-07-05/42). Названные графы счета-фактуры, составляемого в том числе по оказанным услугам, заполняются при наличии этих показателей. В случае невозможности указания показателей в графах ставятся прочерки. Хотя про стоимость имущественных прав в Письме не говорится, по мнению автора, в такой ситуации тоже ставятся прочерки.

Также бухгалтерам нужно помнить, что ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога (п. 2 ст. 169 НК РФ).

В современных условиях необходимо уделять все больше внимания вопросам проявления осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов. Правильно оформленные первичные документы помогут минимизировать налоговые риски при оформлении сделок с поставщиками (подрядчиками), покупателями (заказчиками).

В зависимости от предмета договора, который заключает организация, пакет документов будет различен. Как правило, сначала составляется договор со всеми приложениями и дополнениями. Чем подробнее в нем будут описаны условия, спецификация, ответственные лица и прочее, тем больше шансов доказать реальность сделок в случае спорных ситуаций.

При заключении договора поставки товаров (продукции) необходимо подробно изложить условия поставки, отразив, за чей счет, чьими силами и в какой срок она будет произведена. Также нужно описать весь комплект документов, на основании которого будет проводиться приемка товара. К ним относятся документы складского учета предприятия, книги покупок и продаж, накладные, счета-фактуры.

При заключении договора на выполнение работ первичным документом является Акт о приемке выполненных работ (унифицированная форма N КС-2, утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100).

Разновидностей договоров на выполнение работ достаточно много: договор подряда, на выполнение научно-исследовательских работ, на выполнение проектных работ, по ремонту комплектующих, дизайнерский и др. Каждый вид работ имеет свои особенности, поэтому в ходе заключения договора необходимо оговорить и закрепить письменно все нюансы предстоящих работ.

Специфика оказания услуг (консультационных, информационных, юридических) состоит в том, что их невозможно идентифицировать в материальном выражении (увидеть визуально). Доказать реальность и документально подтвердить оправданные расходы по сделкам помогут, прежде всего, договор, акт об оказании услуг и платежные документы. Договор об оказании консультационных, информационных, юридических и иных аналогичных услуг считается заключенным, если в нем перечислены конкретные действия, которые обязан совершить исполнитель, либо указана определенная деятельность, которую он должен выполнить.

Важным моментом является то, каким образом оказываются такого рода услуги и срок их действия (или их количество):

- письменно (путем подробного описания сложной ситуации и вариантов ее разрешения, со ссылкой на законодательные акты на бумажных носителях; по электронной почте, факсу и пр.);

- устно (непосредственно с выездом в офис или по телефону);

- в форме проведения семинаров, лекций или тренингов.

Если планируется оказывать услуги с привлечением сторонних специалистов или организаций, в договоре нужно закрепить такое условие с приведением конкретных данных. Также в договоре прописывают критерии, которым должны соответствовать оказываемые услуги. Например, указать, что консультации по сложным вопросам бухучета и налогообложения проводят специалисты определенного уровня (аудиторы, имеющие квалификационные аттестаты).

По договорам на оказание услуг рекомендовано сохранять любые документы и сведения, которые помогут подтвердить, что нематериальные по своей сути услуги действительно оказаны. Это могут быть отчеты о проведенном исследовании рынка услуг, тексты предоставленных консультаций, отчеты исполнителя с подробными сведениями о проделанной работе, вопросы заказчика, оформленные в письменном виде и адресованные исполнителю, экспертные заключения и пр.

Даже если договор составлен юридически грамотно, с учетом всех нюансов, которые могут возникнуть в процессе работы, у бухгалтеров часто возникают трудности с "первичкой" по не зависящим от них причинам (каким бы опытным ни был бухгалтер, он не застрахован от того, что другая сторона представит закрывающие документы без ошибок). Для примера рассмотрим порядок заполнения товарной накладной.

Отгрузка продукции (товаров), как правило, оформляется товарной накладной по форме N ТОРГ-12 (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132). Эта накладная является унифицированной формой первичного учета, применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Она составляется в двух экземплярах: первый остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания, второй - передается сторонней организации и служит подтверждением для оприходования этих ценностей. Применение унифицированных форм первичной учетной документации регламентируется п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

На начальном этапе оформления накладной у бухгалтера могут возникнуть вопросы при заполнении реквизитов по строкам "Поставщик", "Грузоотправитель", "Плательщик" и "Грузополучатель". Если при отгрузке продукции поставщик и грузоотправитель - одно и то же лицо, его юридический и фактический адрес совпадают, то проблем не возникает. В графе "Грузоотправитель" можно поставить слова "он же". На практике часто бывает так, что юридический и фактический адрес у предприятия не совпадают. В такой ситуации в графе "Грузоотправитель" надо проставить наименование организации и ее фактический адрес.

Заполнение данных адресов грузополучателя и плательщика часто также вызывает затруднения, поскольку согласно п. 1 ст. 509 Гражданского кодекса РФ поставщик может отгрузить товар не только покупателю, являющемуся стороной договора поставки, но и другому лицу, указанному в договоре в качестве получателя. Здесь мы не будем подробно рассматривать особенности транзитной торговой операции. При ее осуществлении торговая организация заключает два отдельных договора поставки: с поставщиком и с покупателем. Особенностью транзитной торговли является только то, что перевозка товаров от первоначального поставщика (производителя) осуществляется напрямую на склад конечного покупателя. Если адрес грузополучателя и плательщика не совпадает, нередкой ошибкой является указание адреса доставки в обеих графах, тогда как в графе "Плательщик" надо отразить наименование организации, которая платит, и ее юридический адрес, а в графе "Грузополучатель" - наименование организации, получившей груз, и ее фактический адрес.

Понятно, что при заполнении сведений о контрагенте необходимо проставить ИНН, КПП, ОКПО, указать банковские реквизиты, а также должность лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, личные подписи и их расшифровку. В организациях с большим документооборотом зачастую генеральный директор и главный бухгалтер физически не могут подписывать отгрузочные документы и издают приказ (доверенность), по которому право подписи этих документов делегируется другим лицам (кладовщикам, менеджерам и т.п.). Подписывая накладные, те должны проставлять номер доверенности (приказа), дающий полномочия на подписание документов.

При поступлении в бухгалтерию документа с исправлениями его можно принять к учету, если исправления правильно оформлены (за исключением кассовых документов, в которых исправления недопустимы). При этом ошибочный текст или сумма в документе зачеркивается, а сверху пишется новый текст или сумма. Зачеркивать надо одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Запрещено применять корректирующую жидкость (штрих) для закрашивания ошибки. Исправленная ошибка подтверждается надписью "Исправлено", проставляется дата исправления, а также подписи лиц, исправивших документ. Под исправленной записью бухгалтер ставит свою подпись, тем самым подтверждая свое согласие с исправлением.

 

Е.Н.Мартикян

Консультант журнала